La reciente sentencia del Tribunal Supremo n.º 518/2024, de 22 de marzo, ECLI:ES:TS:2024:1625, se ha pronunciado sobre los requisitos que se derivan del artículo 11 de la LIS para admitir la deducibilidad de un gasto contabilizado en un ejercicio posterior al de su devengo. En particular, se ha planteado si la prescripción del derecho a solicitar la rectificación de la autoliquidación constituye un límite a la deducibilidad del gasto o si el único límite establecido por el legislador para la deducción del gasto en tales casos es que no se origine una menor tributación.
Antes de nada, nuestro Alto Tribunal pone de manifiesto que, como regla general, el gasto debe imputarse al período impositivo en el que se produzca su devengo con arreglo a la normativa contable y con independencia de la fecha de su pago o de su cobro (artículo 11.1 de la LIS). Sin embargo, dicha regla cedería en aquellos supuestos en los que la imputación contable del gasto se haya producido en un período impositivo posterior a aquel en el que procedería su imputación temporal conforme a la regla general, siempre que no implique una menor tributación (artículo 11.3.1 de la LIS).
A mayor abundamiento, la sentencia argumenta que el artículo 11 de la LIS no establece como requisito adicional que el ejercicio en el que debe imputarse el gasto (conforme a la regla general del devengo) no se encuentre prescrito. Y, dado que el establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las deducciones se regularán en todo caso por ley, el principio de reserva tributaria [artículo 8.d) de la LGT] impediría adicionar requisitos no previstos en la norma reguladora, en este caso, de la deducción. En ese sentido, se indica que «no puede obviarse que es posible aplicar la deducción del gasto, conforme a su imputación contable posterior al devengo (i) porque la norma fiscal con rango de ley lo está autorizando (a través de la excepción del apartado 3 del art. 11 LIS);(ii) porque la normativa contable permite efectuar dicha contabilización en el periodo posterior a su devengo; (iii) porque constatado el requisito legal de que no se produzca una menor tributación, la capacidad económica del contribuyente ( art 31 CE) no puede verse comprometida por un elemento ajeno al art. 11 LIS, pues de seguirse la tesis de la Administración recurrente, dicho gasto no sería deducible ni en el ejercicio en el que se devengó (ejercicio prescrito) ni en el ejercicio en el que se produjo su imputación contable (ejercicio no prescrito)».
Además, también se rechaza el argumento aducido por la Administración tributaria relativo que haya prescrito el derecho a solicitar la rectificación de la autoliquidación por su dimensión maximalista, dado que impediría de raíz comprobar que la deducción no comporta una menor tributación.
Sobre la base de todo ello, el Tribunal Supremo fija como criterio interpretativo que «a los efectos del artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, procede deducir un gasto contabilizado de forma incorrecta en un ejercicio posterior al de su devengo, con arreglo a la normativa contable, siempre que la imputación del gasto en el ejercicio posterior no comporte una menor tributación, respecto de la que hubiera correspondido por aplicación de la normativa general de imputación temporal, pese a que el ejercicio en el que se devengó el referido gasto se encontrase prescrito».